Слід зауважити, що акцизний податок сплачується не при фактичній реалізації сигарет споживачеві, а при придбанні виробниками або імпортерами акцизних марок для сигарет, які, можливо, ще не вироблено. При цьому надходження від тютюнових акцизів у січні рахуються від реалізації акцизних марок у грудні попереднього року і сплачуються по ставкам того року. Тому більш доцільно розглянути ситуацію з сплатою акцизів за останні три місяці, коли вже реально діють нові ставки.
У лютому-квітні 2018 року надходження до Державного бюджету від тютюнових акцизів склали 6,8 мільярда гривень, що на 3,6 мільярда гривень або на 35% менше, ніж у відповідному періоді 2017 року. Скорочення кількості придбаних акцизних марок було ще більшим. За три місяці (у лютому-квітні 2018 року) було придбано акцизних марок для 8,5 мільярдів вітчизняних сигарет, тоді як у лютому-квітні 2017 року та жовтні-грудні 2017 року відповідно для 17,1 мільярдів та 17,8 мільярдів. Таким чином, закупівля акцизних марок зменшилась більш ніж на 50%, тому зростання ставки акцизу на 29% не змогло забезпечити збільшення надходжень до бюджету.
Виробники сигарет щомісячно звітують Державній фіскальній службі про обсяги реалізованих ними сигарет. Згідно з цими звітами, на внутрішній ринок у січні-квітні 2018 року (за 4 місяці) було реалізовано 9,4 мільярда сигарет, тоді як у січні-квітні 2017 року та жовтні-грудні 2017 року відповідно 16,1 мільярда та 26,6 мільярда сигарет.
Така значна зміна обсягів реалізації відбулась завдяки спланованим діям виробників, які поступово збільшували залишки готової продукції на складах протягом 2017 року: з 1,05 мільярда сигарет у грудні 2016 року до 5,6 мільярдів сигарет у листопаді 2017 року. А в грудні 2017 року залишки раптом зменшилися до 1,2 мільярдів сигарет, що дозволило суттєво збільшити реалізацію сигарет у грудні без зростання обсягу їх виробництва. Характерно, що і в минулих роках кожного місяця напередодні зростання ставки акцизу реалізація сигарет значно зростала, а залишки продукції на складах стрімко зменшувалися. У березні 2018 року залишки готової продукції знов зросли до 3,8 мільярдів сигарет, тобто зменшення виробництва сигарет було суттєво меншим, ніж зменшення їх реалізації. Слід зауважити, що значна кількість сигарет також зберігається на складах компанії ТЕДІС-Україна, фактичного монополіста оптового продажу сигарет в Україні, що також дозволяє виробникам легко змінювати декларовані ними обсяги реалізації сигарет.
Обсяги експорту сигарет суттєво не змінилися: у січні-квітні 2018 року – 7,4 мільярди сигарет, а у січні-квітні 2017 року – 7,5 мільярди сигарет.
Обсяги імпорту сигарет скоротилися: у січні-березні 2018 року було імпортовано 0,22 мільярди сигарет, а у січні-березні 2017 року та жовтні-грудні 2017 року відповідно 0,36 та 0,34 мільярди сигарет.
Таким чином, в середньому за останні місяці 2017 року щомісячно реалізовувалось приблизно 6,8 мільярда сигарет, а у перші місяці 2018 року – лише 2,4 мільярда: майже у 3 рази менше.
Зрозуміло, що українці не стали курити втричі менше у 2018 році, хоча протягом 2017 року споживання сигарет в Україні поступово зменшувалося. Це відбувалося в основному завдяки суттєвому зростанню цін на сигарети: на 39% протягом року при загальному рівні інфляції 14%. Середня ціна сигарет підвищилася з 16 гривень до 23 гривень за пачку: на 4 гривні завдяки зростанню ставки акцизу і ще на 3 гривні свою частку ціни підвищили виробники. Завдяки зростанню цієї частки виробники тютюнових виробів суттєво збільшили грошовий (без ПДВ та акцизу) обсяг реалізованої ними в межах України продукції: з 9,5 мільярда гривень 2016 року до 14,7 мільярдів гривень 2017 року при тому, що фізичний обсяг ринку сигарет в Україні скоротився з 77 мільярдів сигарет у 2016 році до 67 мільярдів сигарет у 2017 році.
Подальше зменшення споживання сигарет в Україні спостерігалося і в 2018 році. В першому кварталі 2018 року ринок сигарет в Україні, за даними квартального звіту корпорації Філіп Моріс[2], зменшився на 11,4% у порівнянні з 1 кварталом 2017 року: з 14,9 мільярдів до 13,2 мільярдів сигарет. Проте обсяги реалізації сигарет, про які виробники інформують Державну фіскальну службу, зменшився відповідно з 12,1 мільярда до 6,95 мільярдів, або на 43%. Суттєву різницю між реальним (13,2 мільярда) та декларованим (6,95 мільярди) обсягами ринку сигарет у першому кварталі 2018 року зумовило таке явище як форестелінг.
У розділі 4.3 Керівних принципів щодо виконання Статті 6 Рамкової Конвенції ВООЗ із боротьби проти тютюну (РКБТ) зазначено: Напередодні підвищення податків, виробники або імпортери можуть спробувати скористатися поточним нижчим податком і збільшити виробництво або запас виробів (це явище називається forestalling).
Зменшення надходжень до Державного бюджету від тютюнових акцизів у лютому-квітні 2018 року було зумовлено саме форестелінгом.
Керівні принципи щодо виконання Статті 6 РКБТ рекомендують: Для запобігання цьому і для того, щоб отримати додаткові надходження до бюджету від підвищення податків, Сторони повинні розглянути питання про впровадження таких заходів, як: (1) обмеження випуску надмірних обсягів тютюнових виробів безпосередньо перед збільшенням податків; (2) сплати нового податку за новими ставками на тютюнові вироби, які вже вироблені або зберігаються на складі, але не надійшли в роздрібну торгівлю.
У першому кварталі 2018 року в Україні було реалізовано 6,95 мільярдів сигарет, а в 4 кварталі 2017 року – 19,55 мільярдів сигарет, різниця складає 12,6 мільярдів сигарет. Можна припустити, що половина цієї різниці була реалізована у роздрібній торгівлі у 2017 році, а інша половина – вже в 2018 році, коли ставка акцизу була суттєво вищою. У 2018 році мінімальна ставка акцизу зросла з 596,05 гривень до 773,2 гривень на 1000 сигарет, або на 0,17715 гривень на 1 сигарету. Таким чином, сума несплаченого завдяки форестелінгу акцизу дорівнює: 12,6 /2 *0,17715 = 1,1 мільярда гривень.
Слід зауважити, що форестелінг, хоча і зменшує загальну суму акцизних надходжень, проте призводить до того, що акцизні податки сплачуються раніше, і тому державний бюджет отримав додаткові надходження в останні місяці 2017 року за рахунок зменшення надходжень у 2018 році.
З метою запобігання форестелінгу Законом № 1791-VIII від 20.12.2016 підрозділ 5 розділу XX Податкового Кодексу України було доповнено пунктом 16, згідно якого місячний обсяг (у кількісному виразі виключно у четвертому кварталі кожного року) продажу марок акцизного податку підприємству – виробнику або імпортеру тютюнових виробів продавцем марок акцизного податку не може перевищувати 115 відсотків середньомісячного обсягу реалізації на митній території України тютюнових виробів цим підприємством – виробником або імпортером за попередні три календарні місяці.
Проте, як ми бачимо, ця норма не спрацювала. На Рисунку 1 видно, що виробники зазвичай у перші місяці року купують більше акцизних марок, ніж реалізують сигарет, щоб використати ці марки пізніше. У жовтні 2016 року вони придбали акцизних марок на 21% більше середньомісячного обсягу реалізації за попередні три календарні місяці, але в наступні місяці не перевищували межу у 15%, купуючи акцизні марки заздалегідь. Така ж практика спостерігається і в 2018 році: обсяги придбання акцизних марок поки що дещо перевищують обсяги реалізації сигарет (Рис. 1).
Рисунок 1. Обсяги купівлі акцизних марок та декларованих обсягів реалізації сигарет в Україні (мільярдів сигарет)
Більшість країн ЄС використовуються різні заходи проти форестелінгу. Наприклад, у Литві, Латвії та Словенії, коли відбувається збільшення податкової ставки, оптовики ( а не лише виробники та імпортери) несуть відповідальність за оплату різниці: проводиться інвентаризація сигарет, які знаходяться на оптових складах, а потім компанії повинні виплатити уряду загальну різницю податку. Аналогічні заходи запроваджені і у Молдові. Україні також варто розглянути запровадження дієвих заходів проти форестелінгу, щоб збільшити надходження до державного бюджету від тютюнових акцизів і сприяти зменшенню вживання тютюнових виробів серед населення.
